ผศ.วิวัฒน์ อภิสิทธิ์ภิญโญ
มหาวิทยาลัยเทคโนโลยีราชมงคลอีสาน นครราชสีมา, wiwatapi@gmail.com 

กิจการหลายแห่งมักจะมีการนำเสนอผลิตภัณฑ์หรือการบริการใหม่ ๆ ที่มีความแตกต่างกันไป ซึ่งผลิตภัณฑ์หรือการบริการรูปแบบใหม่เหล่านั้นมักจะนำเสนอถึงโอกาสของความสามารถในการทำกำไรที่อาจจะเกิดขึ้นได้ แต่การวางแผนงานด้วยความระมัดระวังเป็นสิ่งที่มีความจำเป็นอย่างยิ่งต่อการที่จะบรรลุผลสำเร็จตามเป้าหมายที่วางไว้ได้

กุญแจที่สำคัญอย่างหนึ่งของการวางแผนงานคือ การใช้แนวคิดของการวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร ดังนั้นประเด็นสำคัญที่จะกล่าวถึงต่อไปนี้จึงเป็นเรื่องของการใช้ต้นทุน ปริมาณ กำไร เพื่อการวิเคราะห์ความสามารถในการทำกำไรโดยประมาณของโครงการต่าง ๆ สำหรับต้นทุน ปริมาณ กำไร เป็นการวิเคราะห์เพื่อแสดงให้เห็นถึงความสัมพันธ์ระหว่างปริมาณของผลผลิต ต้นทุนที่มีความเกี่ยวข้องกับโครงการ และผลกำไรที่จะเกิดขึ้น

การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร เป็นวิธีการอย่างหนึ่งสำหรับการวิเคราะห์ว่ากิจการควรจะทำการตัดสินใจในการดำเนินงานอย่างไร และการตัดสินใจดำเนินการอย่างไรนั้นจะส่งผลกระทบต่อผลกำไรของกิจการอย่างไร โดยใช้ข้อมูลพื้นฐานที่เกี่ยวกับความเข้าใจถึงความสัมพันธ์ระหว่างต้นทุนผันแปร ต้นทุนคงที่ ราคาขายต่อหน่วย และระดับของผลผลิต การวิเคราะห์ต้นทุนปริมาณกำไรสามารถนำไปประยุกต์ใช้ประโยชน์ได้ในหลากหลายแนวทาง เช่น 

* การตั้งราคาขายให้กับสินค้าหรือการบริการ
* การแนะนำผลิตภัณฑ์หรือการบริการใหม่ ๆ
* การเปลี่ยนทดแทนอุปกรณ์ในการดำเนินงาน
* การตัดสินใจว่าควรจะทำการผลิตหรือซื้อผลิตภัณฑ์หรือการบริการ
* กิจการควรวางแผนกลยุทธ์ในการดำเนินงานอย่างไรต่อไป เมื่อคาดการณ์ได้ว่า เมื่อมีเหตุการณ์อย่างใดอย่างหนึ่งเกิดขึ้นในอนาคตแล้ว จะมีผลกระทบต่อกิจการอย่างไร 

การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร เป็นการวิเคราะห์บนฐานข้อมูลที่แสดงให้เห็นถึงความสัมพันธ์ระหว่างปัจจัย 3 ประการคือ ต้นทุน รายได้ และกำไร รวมถึงปัจจัยทั้ง 3 ประการจะมีการเปลี่ยนแปลงไปอย่างไรเมื่อระดับกิจกรรมที่มีความเกี่ยวข้องกันมีการเปลี่ยนแปลงไป สมการแสดงรูปแบบของความสัมพันธ์ของต้นทุน ปริมาณ กำไรคือ

     กำไร = รายได้ - ต้นทุนรวม
     หรือมีค่าเทียบเท่ากับสมการต่อไปนี้ เนื่องจากต้นทุนรวมประกอบด้วยต้นทุนผันแปรและต้นทุนคงที่
     รายได้ = ต้นทุนผันแปร + ต้นทุนคงที่ + กำไร

เนื่องจากรายได้สามารถคำนวณได้จากจำนวนหน่วยขายคูณด้วยราคาขายต่อหน่วย และต้นทุนผันแปรจะเท่ากับจำนวนหน่วยขายคูณด้วยต้นทุนผันแปรต่อหน่วย ดังนั้นรูปแบบสมการต้นทุน ปริมาณ กำไร จึงสามารถเขียนได้ใหม่ว่า
จำนวนหน่วยขาย x ราคาขายต่อหน่วย = (จำนวนหน่วยขาย x ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย) + ต้นทุนคงที่ + กำไร

และเพื่อให้สะดวกขึ้นจะแทนที่สมการดังกล่าวข้างต้นโดยใช้ตัวแปร เพื่อแสดงสมการในรูปแบบตัวแปร ในที่นี้กำหนดให้
    Q  = จำนวนหน่วยขาย
     v  = ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย
     f  = ต้นทุนคงที่รวม
     p  = ราคาขายต่อหน่วย
     O = กำไรจากการดำเนินงาน (ไม่รวมรายการพิเศษหรือรายการที่ไม่ได้เกิดขึ้นโดยปกติ และค่าภาษีเงินได้)
     จากค่าตัวแปรข้างต้นจึงเขียนสมการใหม่ได้ว่า
                  p x Q = f + v x Q + O

ประสิทธิผลที่เกิดขึ้นจากการใช้รูปแบบสมการต้นทุน ปริมาณ กำไร ต้องการให้เข้าใจถึงแนวคิด 3 ประการเพิ่มเติม ซึ่งได้แก่ กำไรส่วนเกิน (Contribution Margin) อัตรากำไรส่วนเกิน (Contribution Margin Ratio) และงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกิน (Contribution Income Statement)

สำหรับกำไรส่วนเกินนั้นมีทั้งรูปแบบที่เป็นแนวคิดกำไรส่วนเกินต่อหน่วยและแนวคิดกำไรส่วนเกินรวม โดยกำไรส่วนเกินต่อหน่วยเป็นความแตกต่างระหว่างราคาขายต่อหน่วยและต้นทุนผันแปรต่อหน่วย เขียนเป็นสมการได้ว่า

    กำไรส่วนเกินต่อหน่วย = ราคาขายต่อหน่วย - ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย
    ucm = p - v
    กำหนดให้
    ucm = กำไรส่วนเกินต่อหน่วย

ค่ากำไรส่วนเกินบอกให้ทราบว่า กิจการจะมีกำไรส่วนเกินเพิ่มขึ้นเป็นเท่าใดสำหรับทุก ๆ 1 หน่วยสินค้าที่ขายได้เพิ่มขึ้น เช่น ถ้าคาดการณ์ได้ว่าจะมีหน่วยขายเพิ่มขึ้นเท่ากับ 100 หน่วย สามารถจะคาดการณ์ต่อไปได้ว่ากิจการควรจะมีกำไรส่วนเกินเพิ่มขึ้นเท่ากับหน่วยขายที่เพิ่มขึ้น 100 หน่วยคูณด้วยกำไรส่วนเกินต่อหน่วย เป็นต้น สำหรับกำไรส่วนเกินรวมเป็นการนำกำไรส่วนเกินต่อหน่วยคูณกับจำนวนหน่วยสินค้าที่ขายได้ เขียนเป็นสมการได้ว่า

กิจการ ABC อุตสาหกรรมได้ทำการพัฒนาผลิตภัณฑ์ใหม่ชนิดหนึ่งชื่อ ผลิตภัณฑ์ B โดยจะตั้งราคาขายสินค้าดังกล่าวเท่ากับ 150 บาทต่อหน่วย ต้นทุนผันแปรต่อหน่วยของผลิตภัณฑ์ใหม่นี้ประมาณการว่าจะเท่ากับ 60 บาท เงินลงทุนในส่วนที่เป็นต้นทุนคงที่เท่ากับ 9,750 บาทต่อเดือน ฝ่ายขายคาดการณ์ว่าผลิตภัณฑ์ดังกล่าวน่าจะขายได้ในปีแรกประมาณ 2,500 หน่วย ส่วนปีที่ 2 ปริมาณการขายจะเพิ่มขึ้นจากปีแรกประมาณ 20% จากข้อมูลข้างต้นสามารถนำมาสรุปรายละเอียดข้อมูลการดำเนินงานโดยประมาณได้ดังนี้

ข้อมูลเกี่ยวกับราคาขายและต้นทุนผันแปรโดยประมาณข้างต้นสามารถนำมาคำนวณหากำไรส่วนเกินต่อหน่วยได้ดังนี้
    กำไรส่วนเกินต่อหน่วย = ราคาขายต่อหน่วย - ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย
    ucm = p - v
           = 150 บาท - 60 บาท
           = 90 บาท

ในปีแรกกิจการคาดการณ์ว่าจะขายสินค้าได้จำนวน 2,500 หน่วย จึงสามารถคาดการณ์ได้ต่อไปว่ากิจการจะมีกำไรส่วนเกินรวมเพิ่มขึ้นจากผลการดำเนินงานเดิม (ก่อนที่จะทำการผลิตและขายผลิตภัณฑ์ B) เท่ากับ 225,000 บาท (2,500 หน่วย x 90 บาท) เนื่องจากต้นทุนคงที่เท่ากับ 117,000 บาทต่อปี กำไรจากการดำเนินงานที่ควรจะเกิดขึ้นในปีแรกของการผลิตผลิตภัณฑ์ใหม่นี้จึงเท่ากับ 108,000 บาท (225,000 บาท - 117,000 บาท)

ในปีที่ 2 คาดการณ์ว่าจะขายสินค้าได้เพิ่มขึ้นจากปีแรกเท่ากับ 20% หรือคิดเป็นหน่วยขายที่เพิ่มขึ้นเท่ากับ 500 หน่วย (2,500 หน่วย x 20%) ในปีที่ 2 กิจการจึงควรจะมีกำไรส่วนเกินรวมเพิ่มขึ้นเท่ากับ 45,000 บาท (500 หน่วย x 90 บาท) ซึ่งคำนวณหาได้จากการนำจำนวนหน่วยขายที่เพิ่มขึ้นคูณด้วยกำไรส่วนเกินต่อหน่วย และเนื่องจากในปีที่ 2 นี้กิจการยังคงมีต้นทุนคงที่เท่ากับปีแรก  

ด้วยเหตุนี้กำไรจากการดำเนินงานที่เพิ่มขึ้นในปีที่ 2 เมื่อเปรียบเทียบกับปีที่ 1 จึงมีจำนวนเท่ากับกำไรส่วนเกินที่คาดว่าจะเกิดขึ้นในปีที่ 2 คือ 45,000 บาท หรือกล่าวได้อีกลักษณะหนึ่งว่ากำไรจากการดำเนินในปีที่ 2 คาดการณ์ว่าจะเท่ากับ 153,000 บาท (108,000 บาท + 45,000 บาท)

ค่าอัตรากำไรส่วนเกิน 60% มีความหมายว่าทุก ๆ ยอดขาย 100 บาท จะมีกำไรส่วนเกินเท่ากับ 60 บาท ดังนั้นค่าอัตรากำไรส่วนเกินที่คำนวณได้ข้างต้นจึงสามารถที่จะนำมาใช้เพื่อการอธิบายได้ว่ากำไรควรจะเพิ่มขึ้นหรือลดลงไปจำนวนเท่าใดเมื่อยอดขายมีการเปลี่ยนแปลงเพิ่มขึ้นหรือลดลงไปจากเดิม ในกรณีนี้กิจการจึงควรจะคาดการณ์ได้ว่ากำไรในปีที่ 2 จะได้รับผลกระทบอย่างไรจากการที่จำนวนหน่วยขายในปีที่ 2 จะมีจำนวนเพิ่มขึ้นจากปีแรกเท่ากับ 20%

การคาดการณ์กำไรที่เพิ่มขึ้นในปีที่ 2 สามารถคำนวณได้โดยการนำยอดขายที่เพิ่มขึ้นในปีที่ 2 คูณด้วยอัตรากำไรส่วนเกิน แสดงการคำนวณหากำไรที่เพิ่มขึ้นในปีที่ 2 ได้ดังตารางที่ 1 ต่อไปนี้

ประโยชน์อย่างหนึ่งที่จะได้รับจากข้อมูลที่มีการพัฒนาไปตามแนวคิดของการวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร คือ การจัดทำงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกิน งบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินเริ่มต้นจากยอดขายหักด้วยต้นทุนผันแปรจะได้ค่าผลลัพธ์ที่เรียกว่ากำไรส่วนเกิน และเมื่อนำต้นทุนคงที่มาออกจากกำไรส่วนเกินจะได้ค่าผลลัพธ์กำไรจากการดำเนินงาน งบกำไรขาดทุนลักษณะนี้ จะมีความแตกต่างไปจากงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรขั้นต้นที่ใช้ในทางบัญชีการเงิน แสดงการเปรียบเทียบงบกำไรขาดทุนทั้งสองรูปแบบได้ดังตารางที่ 2 ต่อไปนี้

ตารางที่ 2 เปรียบเทียบงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินและงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรขั้นต้นของกิจการอุตสาหกรรม

จากตารางที่ 2 จะเห็นได้ว่าประเด็นของความแตกต่างของการรายงานงบกำไรขาดทุนทั้ง 2 รูปแบบคือ การจัดประเภทรายการต้นทุน โดยในส่วนของงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินจะทำการจัดจำแนกต้นทุนในการดำเนินงานตามลักษณะพฤติกรรมของต้นทุนคือ ต้นทุนผันแปรและต้นทุนคงที่ ในขณะที่งบกำไรขาดทุนแสดงกำไรขั้นต้นจะทำการจัดจำแนกต้นทุนในการดำเนินงานตามลักษณะหน้าที่งานคือ ต้นทุนผลิตภัณฑ์ และต้นทุนที่ไม่เกี่ยวกับผลิตภัณฑ์

จากข้อมูลของกิจการ ABC อุตสาหกรรมในตัวอย่างที่ 1 สามารถนำมาจัดทำงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินได้ดังตารางที่ 3 ต่อไปนี้

จากข้อมูลในตารางจะสังเกตได้ว่า จำนวนเปอร์เซ็นต์ 60% คือค่าของอัตรากำไรส่วนเกินที่ได้คำนวณไว้ในตัวอย่างที่ 2 อย่างไรก็ตามได้กล่าวไว้ก่อนหน้านี้ว่านอกจากจะคำนวณค่าอัตรากำไรส่วนเกินจากข้อมูลราคาขายต่อหน่วยและต้นทุนผันแปรต่อหน่วยเหมือนกับที่แสดงไว้ในตัวอย่างที่ 2 แล้ว อัตรากำไรส่วนเกินสามารถคำนวณหาได้จากการนำกำไรส่วนเกินรวมเปรียบเทียบกับยอดขายรวม แสดงได้ดังนี้

จากการคำนวณข้างต้นจะเห็นได้ว่าอัตรากำไรส่วนเกินที่คำนวณได้ทั้งสองปีเท่ากับ 60% ซึ่งมีจำนวนเท่ากัน ไม่ว่าจะเป็นการคำนวณโดยใช้ข้อมูลต่อหน่วยหรือข้อมูลยอดรวม นอกจากนี้อัตรากำไรส่วนเกินทั้งสองปียังมีจำนวนที่เท่ากันด้วย สาเหตุของประเด็นในกรณีหลังนี้เนื่องมาจากข้อมูลของราคาขายต่อหน่วยและต้นทุนผันแปรต่อหน่วยของแต่ละปียังคงเท่าเดิม

จากข้อมูลที่แสดงในงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินในตารางที่ 3 จะเห็นได้ว่าการขายสินค้าได้เพิ่มขึ้น 20% จากปีที่ 1 ซึ่งคิดเป็นหน่วยขายที่เพิ่มขึ้นจำนวน 500 หน่วยหรือเท่ากับยอดขายเพิ่มขึ้น 75,000 บาทนั้นทำให้กิจการมีกำไรเพิ่มขึ้นเท่ากับ 45,000 บาท ซึ่งเท่ากับที่คาดการณ์ได้จากการใช้ค่ากำไรส่วนเกินต่อหน่วยและอัตรากำไรส่วนเกินในตัวอย่างที่ 1 และ 2

ข้อดีของการจัดทำงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินคือ ทำให้สามารถคาดการณ์ถึงผลกระทบของการเปลี่ยนแปลงของยอดขายที่มีต่อกำไรได้ง่ายและมีความถูกต้อง ซึ่งความสามารถของการคาดการณ์ในลักษณะดังกล่าวนี้ไม่สามารถจะกระทำได้ถ้าจัดทำงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรขั้นต้น เนื่องจากงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรขั้นต้นไม่ได้ทำการจำแนกต้นทุนออกเป็นต้นทุนผันแปรและต้นทุนคงที่

การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร สามารถช่วยให้ผู้บริหารของกิจการวางแผนกลยุทธ์ในการดำเนินงานได้ โดยจะทำให้สามารถเข้าใจได้ว่าการเปลี่ยนแปลงของยอดขายในลักษณะใด ๆ นั้นจะส่งผลกระทบต่อต้นทุนและกำไรของกิจการได้อย่างไรบ้าง กิจการหลาย ๆ แห่งโดยเฉพาะอย่างยิ่งกิจการที่ต้องการเป็นผู้นำในด้านต้นทุนต้องทำการแข่งขันกันผลิตสินค้าในปริมาณที่เพิ่มขึ้น (ต้นทุนต่อหน่วยจะลดลงและสามารถนำเสนอราคาขายต่อหน่วยในราคาที่ถูกกว่าได้) 

เพื่อความสำเร็จในส่วนของต้นทุนในการดำเนินงานโดยภาพรวมที่ต่ำกว่า โดยเฉพาะอย่างยิ่งต้นทุนต่อหน่วยที่ลดลง การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไรจะทำให้ทราบถึงระดับของความสี่ยงที่จะได้รับจากการที่ต้นทุนคงที่มีการเปลี่ยนแปลงเพิ่มขึ้นและระดับความยืดหยุ่นในการดำเนินงานที่ลดลงเมื่อปริมาณการขายมีการเปลี่ยนแปลงลดลง

การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร มีความสำคัญมากต่อการนำไปใช้ทั้งในส่วนของต้นทุนวงจรชีวิตและต้นทุนตามเป้าหมาย กล่าวคือ การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไรถูกนำไปใช้ในขั้นแรกของวงจรชีวิตผลิตภัณฑ์เพื่อการประเมินค่าว่าผลิตภัณฑ์มีความสามารถที่จะทำกำไรได้ตามเป้าหมายที่ต้องการหรือไม่ ในทำนองเดียวกันการวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร สามารถช่วยทำให้ทราบได้ว่าต้นทุนตามเป้าหมายในขั้นแรกที่ได้นั้นส่งผลกระทบต่อกำไร ณ ระดับยอดขายที่คาดการณ์อย่างไร

นอกจากนี้การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไรยังสามารถนำมาใช้ประโยชน์ในลำดับขั้นต่อ ๆ ไปของวงจรชีวิตผลิตภัณฑ์ได้เช่นกัน ทั้งในระหว่างการวางแผนการผลิต ทั้งนี้เพื่อการประเมินค่าต้นทุนที่มีประสิทธิผลของกระบวนการผลิต เช่น การตัดสินใจเมื่อจะทำการเปลี่ยนทดแทนเครื่องจักรในการผลิต หรือควรจะซื้อเครื่องจักรประเภทใด การตัดสินใจในการดำเนินการผลิตโดยระบบอัตโนมัติ หรือการจัดหาชิ้นส่วนจากบุคคลภายนอก เป็นต้น

ส่วนในช่วงสุดท้ายของวงจรชีวิตผลิตภัณฑ์นั้น ต้นทุน ปริมาณ กำไร สามารถนำมาใช้เพื่อประเมินถึงระบบการตลาดและการจัดจำหน่ายที่เหมาะสมได้ เช่น การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไรสามารถนำมาใช้เพื่อประเมินค่าถึงผลตอบแทนที่จะจ่ายให้กับพนักงานขายว่าควรจะจ่ายเป็นเงินเดือนหรือค่านายหน้า ในทำนองเดียวกันยังช่วยให้สามารถประเมินค่าถึงการวางแผนโปรแกรมส่งเสริมการขายเกี่ยวกับส่วนลดที่จะให้แก่ลูกค้าว่าควรจะเป็นเท่าใด เป็นต้น

การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไรมีบทบาทที่สำคัญต่อการกำหนดกลยุทธ์ขององค์กร เช่น กิจการแห่งหนึ่งเลือกที่จะแข่งขันเพื่อการเป็นผู้นำในด้านต้นทุน บทบาทของต้นทุน ปริมาณ กำไรที่นำมาใช้ในช่วงเริ่มต้นวงจรชีวิตผลิตภัณฑ์คือจะต้องระบุหรืออธิบายให้ทราบถึงวิธีการต้นทุนการผลิตที่มีประสิทธิผล ซึ่งรวมถึงระบบการผลิตอัตโนมัติ การจัดหาปัจจัยการผลิตจากภายนอก และการบริหารคุณภาพโดยรวม

ในขณะที่กิจการอีกแห่งหนึ่งมุ่งเน้นการวางกลยุทธ์ในด้านของความแตกต่าง ในกรณีหลังนี้ต้องการนำแนวคิดต้นทุน ปริมาณ กำไรมาใช้เพื่อการประเมินค่าถึงความสามารถในการทำกำไรของผลิตภัณฑ์ใหม่ และความสามารถในการทำกำไรได้ของผลิตภัณฑ์เดิมที่มีการพัฒนาและปรับปรุงประสิทธิภาพให้สูงขึ้น เป็นต้น      

จุดเริ่มต้นของธุรกิจหลาย ๆ แห่งคือการประเมินค่าจุดคุ้มทุนของกิจการ จุดคุ้มทุนเป็นระดับการดำเนินงานที่รายได้เท่ากับต้นทุนรวม และกำไรมีค่าเท่ากับศูนย์ ตำแหน่งนี้สามารถคำนวณหาค่าได้โดยใช้การวิเคราะห์ต้นทุน ปริมาณ กำไร รูปแบบแนวคิดต้นทุน ปริมาณ กำไร สามารถแก้ปัญหาได้โดยการแทนค่าต้นทุนผันแปรต่อหน่วย ราคาขายต่อหน่วย และต้นทุนคงที่ ส่วนกำไรจะถูกกำหนดให้มีค่าเท่ากับศูนย์ 

หลังจากนั้นจึงหาค่าปริมาณการขายที่ทำให้คุ้มทุนในการดำเนินงาน การแก้สมการเพื่อหาค่าปริมาณการขายสามารถทำได้ 2 แนวทางคือการใช้วิธีการสมการ และการใช้วิธีกำไรส่วนเกิน แต่ละวิธีสามารถคำนวณหาค่าได้ทั้งจำนวนหน่วยขายที่จุดคุ้มทุนและยอดขาย ณ จุดคุ้มทุน

การคำนวณหาหน่วยขายที่จุดคุ้มทุนโดยใช้วิธีการสมการ สามารถนำสมการแนวคิดต้นทุน ปริมาณ กำไรที่กล่าวถึงข้างต้นมาประยุกต์ใช้ได้โดยตรง รูปแบบสมการดั้งเดิมแสดงได้ดังนี้
    p x Q = f + v x Q + O

จากการคำนวณทำให้ทราบว่ากิจการจะต้องขายสินค้าให้ได้ปีละ 1,300 หน่วยจึงจะคุ้มทุนในการดำเนินงาน หมายความว่าที่ระดับกิจกรรมหน่วยขาย 1,300 หน่วยนี้กิจการจะมีกำไรจากการดำเนินงานเท่ากับศูนย์ ถ้ากิจการขายสินค้าได้มากกว่า 1,300 หน่วย ทุก ๆ หน่วยขายที่เพิ่มขึ้นจากตำแหน่งหน่วยขาย ณ กิจการจะมีกำไรเพิ่มขึ้นหน่วยละ 90 บาท

กล่าวคือ ถ้าขายสินค้าได้ 1,301 หน่วยจะมีกำไรจากการดำเนินงานเท่ากับ 90 บาท (1 หน่วย x 90 บาท) ถ้าขายสินค้าได้ 1,302 หน่วยจะมีกำไรจากการดำเนินงานเท่ากับ 180 บาท (2 หน่วย x 90 บาท) แสดงงบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกินเพื่อให้เห็นผลกำไรจากการดำเนินงานที่เกิดขึ้นทุก ๆ 1 หน่วยการขายจากจุดคุ้มทุนได้ดังตารางที่ 4 ต่อไปนี้

 ตารางที่ 4 งบกำไรขาดทุนแสดงกำไรส่วนเกิน

ในบางครั้งอาจจะไม่ทราบข้อมูลเกี่ยวกับหน่วยขาย ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย และราคาขายต่อหน่วย หรือในทางปฏิบัติอาจจะไม่สามารถวัดค่าสิ่งเหล่านั้นได้ เช่น กิจการที่มีสินค้าหลายชนิดและมีความสนใจที่จะต้องการทราบถึงระดับยอดขาย ณ จุดคุ้มทุนที่เป็นภาพรวมของกิจการสำหรับทุก ๆ ผลิตภัณฑ์ที่มีอยู่ไปพร้อมกัน      

ในทางปฏิบัติจะไม่ทำการคำนวณหาหน่วยขาย ณ จุดคุ้มทุนของแต่ละผลิตภัณฑ์ แต่ส่วนใหญ่มักจะทำการคำนวณหายอดขายรวม ณ จุดคุ้มทุนสำหรับผลิตภัณฑ์ทั้งหมด เป็นต้น ในกรณีที่ต้องการหายอดขาย ณ จุดคุ้มทุนรูปแบบสมการที่ใช้ในการคำนวณหา แสดงได้ดังนี้

จากสูตรข้างต้นค่าอัตราส่วน v/p ที่แสดงข้างต้นนั้นคือค่าอัตราต้นทุนผันแปร อย่างไรก็ตามในกรณีที่ไม่ทราบข้อมูลต้นทุนผันแปรต่อหน่วยและราคาขายต่อหน่วยสามารถคำนวณหาค่าอัตราต้นทุนผันแปรได้โดยการนำต้นทุนผันแปรรวมหารด้วยยอดขายซึ่งจะได้ค่าผลลัพธ์ของอัตราต้นทุนผันแปรที่เท่ากัน

จากข้อมูลของกิจการ ABC อุตสาหกรรม สมมติว่าไม่ทราบข้อมูลเกี่ยวกับราคาขาย ต้นทุนผันแปรต่อหน่วย แต่ทราบว่ากิจการมีต้นทุนคงที่ประมาณ 117,000 บาทต่อปี ยอดขายประมาณการเท่ากับ 375,000 บาท และมีต้นทุนผันแปรรวมที่ระดับการขายดังกล่าวเท่ากับ 150,000 บาท

หลังจากทราบอัตราต้นทุนผันแปรแล้ว สามารถคำนวณหายอดขาย ณ จุดคุ้มทุนได้ โดยกำหนดให้ค่า O เท่ากับศูนย์ เนื่องจากที่จุดคุ้มทุนกิจการจะไม่มีกำไรจากการดำเนินงาน แสดงการคำนวณได้ดังนี้ 

ผลการคำนวณทำให้ทราบว่ายอดขาย ณ จุดคุ้มทุนคือ 195,000 บาท ถ้ากิจการคาดการณ์ได้ว่าจะขายสินค้าได้ประมาณ 375,000 บาท ระดับกิจกรรมดังกล่าวเป็นระดับกิจกรรมที่กิจการมีความสามารถในการทำกำไรได้

วิธีที่สะดวกในการคำนวณหาจุดคุ้มทุนคือ การใช้สมการกำไรส่วนเกิน รูปแบบสมการกำไรส่วนเกินเพื่อการคำนวณหาจำนวนหน่วยขาย แสดงได้ดังนี้

วิธีสมการกำไรส่วนเกินนี้ยังสามารถใช้คำนวณหายอดขาย  ณ จุดคุ้มทุนได้เช่นเดียวกัน จากแต่เดิมที่นำกำไรส่วนเกินต่อหน่วยเป็นตัวหาร จะต้องทำการปรับเปลี่ยนใหม่โดยใช้อัตรากำไรส่วนเกินเป็นตัวหารแทน ผลลัพธ์ที่ได้จะเรียกว่ายอดขาย ณ จุดคุ้มทุน แสดงได้ดังนี้

เมื่อเปรียบเทียบผลการคำนวณที่ได้ในตัวอย่างที่ 4 และ 5 แล้วจะเห็นได้ว่า ไม่ว่าจะคำนวณหน่วยขายหรือยอดขาย ณ จุดคุ้มทุนโดยใช้วิธีสมการหรือวิธีกำไรส่วนเกินก็ตามผลลัพธ์ที่ได้มีค่าเท่ากัน

การวิเคราะห์จุดคุ้มทุนในอีกลักษณะหนึ่งที่สามารถทำได้คือ การใช้กราฟต้นทุน ปริมาณ กำไร กราฟต้นทุน ปริมาณ กำไรจะอธิบายให้ทราบว่า ณ ระดับปริมาณการขายที่มีความแตกต่างกันไป มูลค่าของยอดขายและต้นทุนรวมจะมีการเปลี่ยนแปลงในลักษณะอย่างไร ส่วนกราฟแสดงกำไรจะแสดงให้เห็นถึงส่วนของผลกำไร (ขาดทุน) จากการดำเนินงานที่มีการเปลี่ยนแปลงไปครอบคลุมช่วงปริมาณการขายหนึ่ง ๆ ที่มีความแตกต่างกันไป

รูปที่ 1 กราฟต้นทุน ปริมาณ กำไร

จากรูปที่ 1 จะเห็นได้ว่าเส้นกราฟในแผนภาพประกอบด้วยเส้นต้นทุนรวมและเส้นรายได้รวมหรือเส้นยอดขาย โดยเส้นต้นทุนรวมมีจุดเริ่มต้นในการลากออกจากแนวแกนตั้งที่ 117,000 บาท ซึ่งเป็นค่าของต้นทุนคงที่ เส้นต้นทุนรวมจะมีค่าเพิ่มขึ้นเมื่อระดับกิจกรรมมีค่าเพิ่มขึ้นในที่นี้คือปริมาณการขายทุก ๆ หน่วยขายที่เพิ่มขึ้นจะมีต้นทุนผันแปรเพิ่มขึ้นหน่วยละ 60 บาท

ส่วนเส้นรายได้รวมมีจุดเริ่มต้นในการลากออกจากแนวแกนตั้งที่จุดศูนย์ เส้นรายได้จะมีค่าเพิ่มขึ้นเมื่อระดับกิจกรรมเพิ่มขึ้น โดยทุก ๆ หน่วยขายที่เพิ่มขึ้นจะมีรายได้เพิ่มขึ้นหน่วยละ 150 บาท ตำแหน่งที่เส้นต้นทุนรวมและเส้นรายได้รวมตัดกัน ตำแหน่งนั้นเรียกว่าตำแหน่งของจุดคุ้มทุนในที่นี้หน่วยขายที่จุดคุ้มทุนคือ 1,300 หน่วย ซึ่งเป็นตำแหน่งที่รายได้รวมและต้นทุนรวมจะมีค่าเท่ากันทำให้ไม่เกิดผลกำไรหรือขาดทุนจากการดำเนินงาน

ให้สังเกตว่าที่ระดับกิจกรรมหน่วยขายต่ำกว่า 1,300 หน่วยเส้นรายได้รวมจะอยู่ต่ำกว่าเส้นต้นทุนรวม นั่นหมายความว่าผลการดำเนินงานที่ระดับหน่วยการขายต่ำกว่า 1,300 หน่วยกิจการจะมีผลขาดทุน ในทางตรงกันข้ามทุกๆ หน่วยการขายที่เกินกว่า 1,300 หน่วย เส้นรายได้รวมจะอยู่เหนือเส้นต้นทุนรวม นั่นหมายความว่าผลการดำเนินงานที่ระดับหน่วยการขายสูงกว่า 1,300 หน่วยกิจการจะมีผลกำไร

รูปที่ 2 กราฟแสดงกำไร

จากรูปที่ 2 จะเห็นได้ว่าเส้นกราฟในแผนภาพคือเส้นกำไร ที่ระดับกิจกรรมหน่วยการขาย 1,300 หน่วยเส้นกำไรตัดเส้นแกนนอนซึ่งอ่านค่ากำไรได้เท่ากับศูนย์ ตำแหน่งนี้คือตำแหน่งของจุดคุ้มทุนในการดำเนินงาน เส้นกำไรที่อยู่ทางด้านขวาของตำแหน่งหน่วยขาย 1,300 หน่วยหรือที่ระดับหน่วยการขายมากกว่า 1,300 หน่วยแสดงให้เห็นว่ากิจการมีกำไรจากการดำเนินงาน

แต่ถ้าพิจารณาเส้นกำไรที่อยู่ทางด้านซ้ายของตำแหน่งหน่วยขาย 1,300 หน่วยหรือที่ระดับหน่วยการขายน้อยกว่า 1,300 หน่วยแสดงให้เห็นว่ากิจการมีผลขาดทุนจากการดำเนินงาน ค่าความชันของเส้นกำไรมีค่าเท่ากับ 90 บาท สำหรับทุก ๆ หน่วยการขายที่มีการเปลี่ยนแปลงเพิ่มขึ้นหรือลดลง และถ้าพิจารณาที่ตำแหน่งหน่วยการขายเท่ากับศูนย์จะพบว่ากิจการจะมีผลขาดทุนเท่ากับค่าของต้นทุนคงที่ในที่นี้คือ 117,000 บาท

(กรุณาติดตามอ่านต่อฉบับหน้า)