ผู้ทำการออกแบบระบบต้นทุนจะต้องระบุให้ได้ว่า กิจกรรมหนึ่ง ๆ มีความต้องการใช้ทรัพยากรอะไรบ้าง เพื่อการทำกิจกรรมนั้น ๆ ทั้งนี้เพื่อจะได้ทำการโอนต้นทุนของทรัพยากรเข้าสู่กิจกรรมได้อย่างถูกต้อง
ผศ.วิวัฒน์ อภิสิทธ์ภิญโญ
มหาวิทยาลัยเทคโนโลยีราชมงคลอีสาน
ผู้ทำการออกแบบระบบต้นทุนจะต้องระบุให้ได้ว่า กิจกรรมหนึ่ง ๆ มีความต้องการใช้ทรัพยากรอะไรบ้าง เพื่อการทำกิจกรรมนั้น ๆ ทั้งนี้เพื่อจะได้ทำการโอนต้นทุนของทรัพยากรเข้าสู่กิจกรรมได้อย่างถูกต้อง หลังจากนั้นจะต้องเลือกตัวผลักดันต้นทุนที่จะใช้ในแต่ละกิจกรรม และทำการคำนวณหาอัตราตัวผลักดันต้นทุนของกิจกรรม
ผู้ออกแบบและวางระบบดังกล่าวจะต้องศึกษารายละเอียดโดยตรงกับพนักงาน หัวหน้างาน โดยการสังเกตกระบวนการดำเนินงาน ตรวจสอบรายการจดบันทึกบัญชีต้นทุน และการสัมภาษณ์ การค้นคว้าความรู้เพิ่มเติม ตลอดจนการสัมภาษณ์ผู้บริหารเพื่อให้มีความรู้ความเข้าใจเกี่ยวกับกิจกรรมการดำเนินงาน ผลงานของกิจกรรมการดำเนินงานแต่ละกิจกรรมให้ดียิ่งขึ้น
ตัวอย่าง กาญจนากำลังทำการวางระบบต้นทุนฐานกิจกรรมของกิจการแห่งหนึ่ง ในการวางระบบต้องทำการสัมภาษณ์ผู้จัดการส่วนงานต่าง ๆ ได้แก่ วิทยาและวินัย เพื่อจะได้ทำการวิเคราะห์ต้นทุนและวางแผนงาน
กิจการแห่งนี้มีโรงงาน 4 แห่ง ตั้งอยู่ในเขตจังหวัดนครราชสีมา ลพบุรี ชัยภูมิและขอนแก่น เมื่อเริ่มต้นงานกาญจนาได้ทำการตรวจสอบการจดบันทึกรายการบัญชีของโรงงานที่ตั้งอยู่ในเขตจังหวัดนครราชสีมา และได้ทำการจัดประเภทรายการต้นทุนต่าง ๆ รวมถึงสวัสดิการที่มีในแต่ละแผนกงาน ทำการวิเคราะห์รายการวัสดุ เครื่องมือ อุปกรณ์ และรายการต้นทุนอื่น ๆ ที่เกี่ยวข้องกับการทำงานในแต่ละส่วนงานย่อย ข้อมูลต้นทุนโดยสรุปมีดังนี้
ตารางที่ 2 ข้อมูลต้นทุนที่ได้จากการตรวจสอบรายการทางบัญชี
หลังจากทำการรวบรวมรายการต้นทุนของแผนกงานแล้ว กาญจนาได้ทำการสัมภาษณ์ผู้จัดการของส่วนงาน เพื่อจะได้ทำการระบุ และอธิบายต่อไปว่าทรัพยากรบุคคลควรจะจัดอยู่ในกลุ่มกิจกรรมใด เพื่อผลงานของกิจกรรมใด โดยเริ่มจากวิทยาซึ่งเป็นผู้จัดการแผนกการเตรียมการผลิต ข้อมูลการสัมภาษณ์มีดังนี้
กาญจนา: แผนกงานเตรียมการผลิตมีพนักงานจำนวนกี่คน
วิทยา: พนักงานทั้ง 8 คน มีหน้าที่ต้องรับผิดชอบการเตรียมเครื่องจักรเพื่อให้พร้อมต่อการผลิตในแต่ละครั้ง
กาญจนา: อะไรเป็นตัวผลักดันทำให้เกิดต้นทุนการเตรียมการผลิตในจำนวนเงินที่มากน้อยแตกต่างกันไป
วิทยา: การเตรียมเครื่องจักรเพื่อให้สามารถทำการผลิตในแต่ละครั้งนั้น เริ่มจากการที่พนักงานต้องทำให้เครื่องจักรเดินเครื่องผลิต และเมื่อเครื่องจักรเดินเครื่องผลิตแล้ว พนักงานจะต้องทำการทดสอบผลผลิตหน่วยแรกที่ได้จากเครื่องจักรในทุกครั้ง ทั้งนี้เพื่อให้แน่ใจได้ว่าการเตรียมเครื่องจักรเพื่อพร้อมต่อการผลิตนั้นถูกต้อง หรือไม่เกิดข้อบกพร่องแต่อย่างใด
กาญจนา: จากลักษณะการทำงานดังกล่าว จำนวนครั้งที่ทำการเดินเครื่องจักรน่าจะเป็นตัวผลักดันทำให้ต้นทุนการเตรียมการผลิตมีการเปลี่ยนแปลงไปเหมาะสมหรือไม่
วิทยา: เนื่องจากการเตรียมเครื่องจักรให้พร้อมต่อการเดินเครื่องเพื่อผลิตผลิตภัณฑ์ ไม่ว่าจะผลิตจำนวน 50 ชิ้น หรือ 10 ชิ้น ล้วนแต่ใช้เวลาในการเตรียมการผลิตเท่ากัน
กาญจนา: การผลิตผลิตภัณฑ์แต่ละกลุ่มใช้เวลาในการเตรียมการผลิตเท่ากันใช่หรือไม่
วิทยา: ไม่ใช่ บางกลุ่มการผลิตมีลักษณะการทำงานที่ซับซ้อนทำให้ต้องใช้เวลาในการเตรียมการผลิตถึง 4 ชั่วโมง แต่บางกลุ่มการผลิตมีลักษณะงานที่ง่ายกว่ามาก ใช้เวลาในการเตรียมการผลิตประมาณ ½ ชั่วโมงเท่านั้น
กาญจนา: ถ้าเช่นนั้น จำนวนชั่วโมงการเตรียมการผลิตน่าจะเป็นตัวผลักดันที่ดีกว่าต่อการเปลี่ยนแปลงมูลค่าต้นทุนการเตรียมการผลิตของผลิตภัณฑ์ใดผลิตภัณฑ์หนึ่ง
วิทยา: ตรงนี้น่าจะเหมาะสมกว่า
กาญจนา: จำนวนชั่วโมงการทำงานเพื่อการเตรียมการผลิตในปีงบประมาณหนึ่งของพนักงานทั้งหมดในแผนกงานคาดการณ์ไว้ประมาณเท่าใด
วิทยา: ประมาณ 2,000 ชั่วโมงต่อพนักงาน 1 คน ปีที่แล้วเฉลี่ย 7.5 คนเท่ากับ 15,000 ชั่วโมง ดังนั้นถ้าปีนี้มีจำนวนพนักงาน 8 คน ชั่วโมงการทำงานโดยรวมจึงประมาณการได้เท่ากับ 16,000 ชั่วโมงการเตรียมการผลิต
หลังจากการสัมภาษณ์วิทยา ซึ่งเป็นผู้จัดการ การเตรียมการผลิต ต่อไปกาญจนาได้ทำการสัมภาษณ์วินัยซึ่งเป็นผู้จัดการแผนกตรวจสอบคุณภาพงาน
กาญจนา: แผนกงานตรวจสอบคุณภาพมีพนักงานจำนวนกี่คน
วินัย: 12 คน แบ่งออกเป็นพนักงานที่ต้องรับผิดชอบการตรวจสอบคุณภาพของวัตถุดิบ หรือชิ้นส่วนต่าง ๆ ที่ได้รับมาจากซัพพลายเออร์จำนวน 3 คน พนักงานที่เหลืออีก 9 คนจะรับผิดชอบตรวจสอบคุณภาพผลผลิตทั้งหมดที่ได้จากกระบวนการผลิต และสำหรับตัวผมนั้นจะทำหน้าที่ในการควบคุมการทำงานของพนักงานในแผนกงานทั้งหมด โดยใช้เวลาสำหรับการควบคุมงานการตรวจสอบวัตถุดิบและชิ้นส่วนประมาณ 30% อีก 70% ควบคุมงานการตรวจสอบผลิตภัณฑ์
กาญจนา: แต่จากการตรวจสอบการจดบันทึกบัญชี และรายงานการปฏิบัติงานของแผนกงานนี้พบว่าแผนกงานตรวจสอบคุณภาพนี้มีพนักงานเพียง 11 คน
วินัย: ใช่ แต่มีวิศวกรคนหนึ่งจากแผนกงานผลิต ได้ถูกโอนย้ายอย่างถาวรให้เข้ามาช่วยทำงานในแผนกการตรวจสอบนี้ โดยทำหน้าที่ในส่วนของการตรวจสอบผลิตภัณฑ์ขั้นสุดท้ายที่ได้จากกระบวนการผลิต
กาญจนา: (ทำการตรวจสอบการจดบันทึกรายการบัญชี รวมถึงตรวจสอบรายงานการปฏิบัติงานเพิ่มเติมอีกครั้ง) นั่นหมายความว่า ต้องบวกเพิ่มต้นทุนในแผนกงานตรวจสอบคุณภาพอีก 57,000 บาท และต้องลดต้นทุนในแผนกวิศวกรการผลิตออก 57,000 บาทเช่นกัน ดังนั้นต้นทุนทั้งหมดของแผนกงานตรวจสอบคุณภาพจึงเท่ากับ 810,000 บาท ดังแสดงไว้ในตารางที่ 3
ตารางที่ 3 รายการต้นทุนที่ได้จากการสัมภาษณ์และตรวจสอบรายงานเพิ่มเติม
วินัย: จากการปรับปรุงข้างต้นน่าจะถูกต้องมากกว่า
กาญจนา: นี่เป็นเอกสารการตรวจรับเมื่อทำการทดสอบคุณภาพวัตถุดิบใช่หรือไม่
วินัย: ใช่ครับ การตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบจะทำการตรวจสอบในทุกครั้งที่มีการส่งมอบวัตถุดิบ
กาญจนา: ระยะเวลาการตรวจสอบขึ้นอยู่กับปริมาณของวัตถุดิบที่ทำการส่งมอบหรือไม่
วินัย: เนื่องจากวัตถุดิบที่ต้องทำการตรวจสอบคุณภาพมีเป็นจำนวนมาก ในการตรวจสอบคุณภาพจะทำการสุ่ม โดยกำหนดปริมาณการสุ่มในแต่ละชุดการส่งมอบ ยกเว้นแต่เป็นวัตถุดิบที่มีปริมาณมากซึ่งจะทำการตรวจสอบคุณภาพเพียงหนึ่งหรือสองครั้งใน 1 ปี ปริมาณการสุ่มตรวจสอบจะกำหนดเป็นจำนวนที่แน่นอน ซึ่งจะใช้เวลาประมาณ 1 ชั่วโมงแต่ละชุดการส่งมอบเพื่อจดบันทึกผลการตรวจสอบ ก่อนจะทำการขนย้ายเข้าคลังวัตถุดิบต่อไป
กาญจนา: ส่วนงานของคุณสามารถทำการตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบได้ประมาณปีละเท่าใด
วินัย: ประมาณ 150 ครั้งต่อสัปดาห์ เนื่องจากกิจการนี้ทำงานประมาณปีละ 50 สัปดาห์ จึงเท่ากับว่าจะสามารถทำการตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบได้ประมาณ 7,500 ครั้ง
กาญจนา: อะไรเป็นปัจจัยกระตุ้นทำให้ต้องทำการตรวจสอบผลิตภัณฑ์ขั้นสุดท้ายที่ได้จากกระบวนการผลิต
วินัย: กิจการมีนโยบายที่จะทำการตรวจสอบคุณภาพผลิตภัณฑ์ทุกหน่วยที่ผลิตจากโรงงาน
กาญจนา: การตรวจสอบผลิตภัณฑ์ทุกหน่วยทำเหมือนกัน ใช้เวลาเท่ากันเลยหรือไม่
วินัย: ใช่ เราดำเนินการตามขั้นตอนเดียวกันหมด
กาญจนา: ปีหนึ่งสามารถจะทำการตรวจสอบได้ประมาณกี่หน่วยผลผลิต
วินัย: คาดการณ์ว่าประมาณ 60,000 หน่วยผลิต โดยบางช่วงที่มีปริมาณการผลิตมากจะมีการทำงานล่วงเวลาด้วย
การประเมินค่าอัตราตัวผลักดันต้นทุนกิจกรรม
ข้อมูลทั้งหมดที่ได้จากการสัมภาษณ์ข้างต้นนั้นจะถูกนำมาใช้ประโยชน์เพื่อการประเมินอัตราต้นทุนกิจกรรมสำหรับทั้งสองส่วนงาน โดยมีลำดับขั้นตอนในการดำเนินการดังนี้
ขั้นที่ 1 ระบุกิจกรรมที่ก่อให้เกิดผลงานขององค์กร
ขั้นที่ 2 ประมาณการต้นทุนของแต่ละกิจกรรมที่จะการดำเนินงานทำได้อย่างมีประสิทธิภาพ
ขั้นที่ 3 กำหนดตัวผลักดันต้นทุนที่ก่อให้เกิดต้นทุนสำหรับแต่ละกิจกรรม
ขั้นที่ 4 ประมาณการจำนวนตัวผลักดันต้นทุนตามลักษณะทรัพยากรของแต่ละกิจกรรมที่จะใช้เพื่อการดำเนินงาน
ขั้นที่ 5 นำจำนวนทรัพยากรที่เป็นตัวผลักดันต้นทุนไปหารต้นทุนของแต่ละกิจกรรมเพื่อทำให้ทราบค่าอัตราต้นทุนกิจกรรมต่อตัวผลักดันต้นทุน
ข้อมูลจากการสัมภาษณ์ของกาญจนาในเบื้องต้น สามารถนำมาใช้เพื่อการคำนวณหาอัตราต้นทุนกิจกรรมต่อตัวผลักดันต้นทุนได้ดังนี้
อัตราต้นทุนกิจกรรมต่อตัวผลักดันต้นทุนสำหรับกิจกรรมเตรียมการผลิต
ขั้นที่ 1 กิจกรรมเตรียมการผลิต
ขั้นที่ 2 ต้นทุนโดยประมาณจากตารางที่ 3 เท่ากับ 774,000 บาท (ประมาณการจากฐานข้อมูลในอดีต)
ขั้นที่ 3 ตัวผลักดันต้นทุนที่ก่อให้เกิดต้นทุนในการเตรียมการผลิตคือ ชั่วโมงการเตรียมการผลิต เนื่องจากเวลาที่ใช้ในการเตรียมการผลิตสำหรับผลิตภัณฑ์ต่าง ๆ จะมีความแตกต่างกันออกไปในแต่ละชุดการผลิต
ขั้นที่ 4 จำนวนชั่วโมงในการเตรียมการผลิตประมาณ 15,000 ชั่วโมง (จากการสัมภาษณ์)
ขั้นที่ 5 อัตรากิจกรรมการเตรียมการผลิตเท่ากับ 51.60 บาท (774,000 บาท ÷ 15,000 ชั่วโมง)
จากการสัมภาษณ์ผู้จัดการส่วนงานเตรียมการผลิตคือ คุณวิทยา ได้ประมาณการชั่วโมงเตรียมการผลิตในปีงบประมาณปัจจุบันเท่ากับ 16,000 ชั่วโมง ถ้าใช้อัตราค่าจ้าง สวัสดิการ วัสดุ และเครื่องมือโดยประมาณจากในปีที่แล้วคือ 51.60 บาทต่อชั่วโมง ต้นทุนกิจกรรมการเตรียมการผลิตในปีปัจจุบันจะเท่ากับ 825,600 บาทโดยประมาณ
อัตราต้นทุนกิจกรรมต่อตัวผลักดันต้นทุนสำหรับกิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพ
ขั้นที่ 1 จากการสัมภาษณ์ผู้จัดการส่วนงานตรวจสอบคุณภาพคือ คุณวินัย กาญจนาพบว่า ลักษณะงานการตรวจสอบวัตถุดิบและผลิตภัณฑ์สำเร็จรูปนั้นมีความแตกต่างกัน จึงได้ทำการจำแนกงานในส่วนนี้ออกเป็น 2 กิจกรรมคือ
• กิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบ
• กิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพผลิตภัณฑ์สำเร็จรูป
ขั้นที่ 2 กาญจนาได้ใช้ข้อมูลต้นทุนรวมโดยประมาณในอดีตจากตารางที่ 3 เท่ากับ 810,000 บาท และแบ่งออกเป็น 2 ส่วนเช่นกัน โดยแบ่งตามตามตามเปอร์เซ็นต์การควบคุมงานที่วินัยเป็นผู้ให้ข้อมูล ดังนั้นต้นทุนกิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบจึงเท่ากับ 243,000 บาท (810,000 บาท × 30%) และต้นทุนกิจกรรมการตรวจสอบคุณภาพผลิตภัณฑ์สำเร็จรูป 567,000 บาท (810,000 บาท × 70%)
ขั้นที่ 3 กาญจนาเลือกจำนวนครั้งการตรวจรับวัตถุดิบเป็นตัวผลักดันต้นทุนของกิจกรรมแรกคือ การตรวจสอบคุณภาพวัตถุดิบ ตรวจสอบวัตถุดิบที่รับจากซัพพลายเออร์ และเลือกใช้จำนวนหน่วยผลิตภัณฑ์เป็นตัวผลักดันต้นทุนของกิจกรรมที่สองคือ การตรวจสอบคุณภาพผลิตภัณฑ์ ตรวจสอบสินค้าสำเร็จรูปที่ผลิตเสร็จทุกหน่วย
ขั้นที่ 4 จำนวนครั้งที่สามารถทำการตรวจสอบวัตถุดิบได้ประมาณ 7,500 ครั้ง ส่วนการตรวจสอบผลิตภัณฑ์สำเร็จรูปจะทำได้ประมาณ 60,000 หน่วย (จากการสัมภาษณ์)
ขั้นที่ 5 อัตรากิจกรรมการตรวจสอบวัตถุดิบต่อครั้งจะเท่ากับ 32.40 บาท (243,000 บาท ÷ 7,500 ครั้ง) ส่วนอัตรากิจกรรมการตรวจสอบผลิตภัณฑ์สำเร็จรูปจะเท่ากับ 9.45 บาท (567,000 บาท ÷ 60,000 หน่วย)
จากข้อมูลข้างต้นสรุปอัตรากิจกรรมสำหรับแต่ละตัวผลักดันต้นทุนได้ดังตารางที่ 4 ดังนี้
ตารางที่ 4 อัตราต้นทุนกิจกรรม 3 กิจกรรม
จากตารางข้างต้นสามารถนำมาเขียนสรุปเป็นสมการต้นทุนกิจกรรมสนับสนุนของทั้งสามกิจกรรม ซึ่งมีตัวผลักดันต้นทุนที่แตกต่างกันไปได้ดังนี้
ต้นทุนของกิจกรรมสนับสนุน
= (51.60 บาทต่อชั่วโมง × ชั่วโมงการเตรียมการผลิต) + (32.40 บาทต่อครั้ง × จำนวนครั้งการตรวจสอบวัตถุดิบ) + (9.45 บาทต่อหน่วย × หน่วยผลิตภัณฑ์สำเร็จรูป)
ข้อสังเกตประการหนึ่งสำหรับรายจ่ายในแต่ละกิจกรรม เช่น กรณีของกิจกรรมเตรียมการผลิต ค่าใช้จ่ายในแต่ละกิจกรรมจะมีจำนวนมากน้อยเท่าใดนั้นขึ้นอยู่กับจำนวนกำลังการผลิตที่สามารถใช้ประโยชน์ได้ของตัวผลักดันต้นทุน ไม่ได้ขึ้นอยู่กับการใช้กำลังการผลิตที่มีอยู่จริง ถ้าตราบใดที่ชั่วโมงเตรียมการผลิตจำนวน 15,000 ชั่วโมง ยังคงเพียงพอกับความต้องการในการผลิต งบประมาณรวมในส่วนงานนี้จะเท่ากับ 774,000 บาท
ถ้าในการทำงานจริงมีการใช้ชั่วโมงในการเตรียมการผลิตไปเพียง 14,000 ชั่วโมง ชั่วโมงการเตรียมการผลิตจะยังคงเหลือว่างเปล่าเท่ากับ 1,000ชั่วโมง แต่งบประมาณรวมของกิจกรรมนี้ยังคงเท่าเดิม ดังนั้น ต้นทุนของกิจกรรมขึ้นอยู่กับกำลังการผลิตที่สามารถใช้ประโยชน์ได้มากกว่าจะขึ้นอยู่กับจำนวนการใช้ทรัพยากรที่เป็นตัวผลักดันต้นทุนไปจริง
สงวนลิขสิทธิ์ ตามพระราชบัญญัติลิขสิทธิ์ พ.ศ. 2539 www.thailandindustry.com
Copyright (C) 2009 www.thailandindustry.com All rights reserved.
ขอสงวนสิทธิ์ ข้อมูล เนื้อหา บทความ และรูปภาพ (ในส่วนที่ทำขึ้นเอง) ทั้งหมดที่ปรากฎอยู่ในเว็บไซต์ www.thailandindustry.com ห้ามมิให้บุคคลใด คัดลอก หรือ ทำสำเนา หรือ ดัดแปลง ข้อความหรือบทความใดๆ ของเว็บไซต์ หากผู้ใดละเมิด ไม่ว่าการลอกเลียน หรือนำส่วนหนึ่งส่วนใดของบทความนี้ไปใช้ ดัดแปลง โดยไม่ได้รับอนุญาตเป็นลายลักษณ์อักษร จะถูกดำเนินคดี ตามที่กฏหมายบัญญัติไว้สูงสุด
Thailandindustrycom_official
