ผศ.วิวัฒน์ อภิสิทธิ์ภิญโญ
มหาวิทยาลัยเทคโนโลยีราชมงคลอีสาน

ในตัวอย่างที่ได้กล่าวถึงก่อนหน้านี้เป็นการพิจารณาราคาซื้อขายตามคำสั่งซื้อที่มีผลในระยะสั้น ซึ่งโดยปกติต้นทุนคงที่จะไม่สามารถเปลี่ยนแปลงเงื่อนไขในเรื่องของกำลังการผลิตและมูลค่าต้นทุนได้โดยง่ายในช่วงเวลาสั้น ๆ ได้ทันที ดังนั้นรายการต้นทุนที่มีลักษณะเป็นพันธะผูกพันตามช่วงระยะเวลาหนึ่งที่อยู่ภายในช่วงขอบเขตของการตัดสินใจจึงเป็นต้นทุนที่ไม่มีความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ

เช่น กรณีของค่าแรงงานทางตรง ค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่ในตัวอย่างก่อนหน้านี้ อย่างไรก็ตามในระยะยาวแล้วมีความเป็นไปได้มากที่กิจการจะปรับเปลี่ยนเงื่อนไขของพันธะผูกพันในลักษณะของการเพิ่มหรือลดกำลังการผลิตที่มีอยู่แต่เดิม ซึ่งจะมีผลทำให้ต้นทุนมีมูลค่าเปลี่ยนแปลงเพิ่มขึ้นหรือลดลงตามเงื่อนไขที่มีการปรับเปลี่ยนไปด้วย

ตัวอย่าง

จากข้อมูลเดิมของกิจการ ก ถ้าฝ่ายการตลาดของกิจการได้ทำการวิจัยและศึกษาถึงความเป็นไปได้ที่ความต้องการของลูกค้าจะซื้อสินค้าเพิ่มขึ้นไปถึงระดับหน่วยผลิตที่ 100,000หน่วย ในช่วงเวลาสั้นนั้นเป็นไปได้ยากมาก ประมาณการความเป็นไปได้ของความต้องการของลูกค้าที่คาดว่าจะเกิดขึ้นในอนาคตอันใกล้ พบว่า ยังคงอยู่ระดับเดิมคือประมาณ 70,000 หน่วยต่อเดือน ทรัพยากรดำเนินงานที่กิจการได้จัดหาไว้เพื่อรองรับรอบการผลิตจำนวน 1,000,000 หน่วย จึงมีส่วนของทรัพยากรที่เกินความต้องการ อันจะทำให้ต้นทุนเกิดการสูญเปล่าไปได้ในที่สุด และ

เมื่อพิจารณาเหตุการณ์ของคำสั่งซื้อพิเศษที่เข้ามาในกรณีข้างต้น ประกอบกับกิจการได้ทำการศึกษาตลาดของอุตสาหกรรมที่ยังว่างอยู่ในส่วนนี้ คาดการณ์ว่าถ้ากิจการเริ่มเข้าไปวิจัย ศึกษา และพัฒนากลุ่มตลาดย่อยรายนี้มีความเป็นไปได้ที่กิจการมีโอกาสเข้าถึงลูกค้าที่มีศักยภาพที่อาจจะร่วมกันดำเนินงานต่อไปในอนาคตได้

ผลของการวิจัย ศึกษา ตลาดในกลุ่มนี้คาดว่าจะทำให้กิจการมีรายได้จากคำสั่งซื้อพิเศษแต่เป็นสัญญาต่อเนื่องโดยวางแผนงานไว้ประมาณ 3 ปี กับลูกค้าหลายราย ที่ระดับราคาขายที่ตกลงจะซื้อขายกันเท่ากับ 50 บาทต่อหน่วย แต่ในการผลิตส่งมอบให้กับลูกค้าแต่ละรายจะมีค่าใช้จ่ายในการออกแบบและทำตรายี่ห้อใหม่ทุกครั้งตามความต้องการโดยเฉพาะของลูกค้าแต่ละรายมีมูลค่าหน่วยละ 2 บาทต่อกล่อง จากข้อมูลดังกล่าวควรจะยอมรับคำสั่งซื้อพิเศษหรือไม่

โดยในที่นี้ปริมาณการผลิตที่คาดว่าจะเกิดขึ้นตามแผนงานดังกล่าวจะใช้กำลังการผลิตสูงสุดที่สามารถทำได้จริงคือ 100,000 หน่วยต่อเดือน หมายถึงว่าคำสั่งซื้อพิเศษในช่วงระยะเวลา 3 ปีกับลูกค้าแต่ละรายจะเพิ่มขึ้นจากเดิมเท่ากับ 30,000 หน่วยต่อเดือน กิจการควรรับคำสั่งซื้อพิเศษตามเงื่อนไขสัญญาระยะยาวนี้หรือไม่

อย่างไรก็ตามถ้ากิจการไม่รับคำสั่งซื้อพิเศษในครั้งนี้ จะเห็นได้ว่าต้นทุนการดำเนินงานบางส่วนกิจการได้สำรองไว้เกินความจำเป็น เช่น ค่าแรงงานทางตรง การลดกำลังการผลิตในส่วนนี้จะสามารถประหยัดต้นทุนในส่วนนี้ลงไปได้ประมาณ 504,000 บาท รวมถึงทรัพยากรดำเนินงานส่วนที่เป็นค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่สามารถประหยัดไปได้อีกประมาณ 220,000 บาท ตัวอย่างรายการค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่เช่น ค่าเช่าเครื่องจักรบางตัวที่ไม่จำเป็นต้องทำสัญญาเช่าต่อ เงินเดือนผู้ควบคุมงานที่เกินความจำเป็น

ต้นทุนในด้านการตลาดการจัดจำหน่ายสามารถประหยัดไปได้อีก 126,000 บาทต่อเดือน ส่วนต้นทุนผันแปรทุกรายการจะมีการเปลี่ยนแปลงไปตามปริมาณการผลิต ในที่นี้เมื่อกิจการไม่รับคำสั่งซื้อจำนวน 30,000 หน่วย ดังนั้นต้นทุนผันแปรโดยรวมจะต้องลดลงไปด้วยคิดเป็นเงินเท่ากับต้นทุนผันแปรต่อหน่วยแต่ละรายการคูณปริมาณคำสั่งซื้อพิเศษ 30,000 หน่วย หรือลดลงจากเดิมประมาณ 30% ทุกรายการที่เป็นผันแปร

นอกจากนี้ถ้ากิจการปรับลดแผนกำลังการผลิต กิจการสามารถทำการปรับวางผังโรงงานใหม่ได้ ซึ่งจะทำให้มีพื้นที่ว่างเหลือ พื้นที่ว่างดังกล่าวสามารถแบ่งให้บุคคลภายนอกเช่าต่อได้ในอัตราเดือนละ 50,000 บาท กิจการควรตัดสินใจอย่างไร

จากที่กล่าวมาข้างต้น จะเห็นว่าในขณะนี้เป็นการพิจารณาราคาซื้อขายตามคำสั่งซื้อที่มีผลในระยะยาว (ในที่นี้คือ 3 ปี) ต้นทุนคงที่บางรายการเป็นต้นทุนคงที่ในระยะเวลาสั้น แต่เมื่อขยายเงื่อนไขเวลาออกไปแล้วต้นทุนคงที่บางรายการสามารถปรับเปลี่ยนแก้ไขได้ในระยะยาว ความเหมาะสมในการวิเคราะห์ข้อมูลทางการเงินให้ถูกต้องกับเงื่อนไขเวลาของแต่ละสถานการณ์จะเป็นสิ่งที่มีความสำคัญอย่างยิ่งต่อการตัดสินใจ ข้อมูลทางการเงินที่มีความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจในประเด็นหลังนี้แสดงได้ดังตารางที่ 3

ในตารางข้างต้นได้ทำการเปรียบเทียบข้อมูลรายได้และต้นทุนที่มีความเกี่ยวข้องระหว่างทางเลือกของการปฏิเสธคำสั่งซื้อในคอลัมน์ที่ 2 และการยอมรับคำสั่งซื้อในคอลัมน์ที่ 3 ผลสรุปของข้อมูลรายได้และต้นทุนที่เกี่ยวข้องจะได้ผลลัพธ์โดยประมาณว่า การปฏิเสธราคาซื้อขายตามคำสั่งซื้อพิเศษที่มีผลต่อเนื่องระยะยาวในกรณีนี้ควรจะปฏิเสธดีกว่า

เพราะจะทำให้กิจการมีกำไรมากกว่าการยอมรับคำสั่งซื้อพิเศษเป็นเงินประมาณ 60,000 บาทต่อเดือน (1,880,000 บาท -1,820,000 บาท) การวิเคราะห์ในกรณีดังกล่าวนี้อาจจะเลือกแสดงเฉพาะข้อมูลรายได้และต้นทุนที่เป็นส่วนต่างระหว่างทางเลือกก็ได้ ในที่นี้แสดงไว้ในคอลัมน์ท้ายสุด โดยรายงานให้ทราบว่ากิจการจะมีรายได้ส่วนต่างระหว่างทางเลือกเท่าใด

ต้นทุนส่วนต่างระหว่างทางเลือกเท่าใด และผลกำไรที่แตกต่างกันระหว่างทางเลือกจำนวนเงินกี่บาท สำหรับในที่นี้กิจการจะมีกำไรส่วนต่างเกิดขึ้นประมาณ 60,000 บาท โดยจะมีกำไรเพิ่มขึ้นถ้าปฏิเสธคำสั่งซื้อ หรือจะมีกำไรลดลง 60,000 บาท ถ้ายอมรับคำสั่งซื้อพิเศษ

เมื่อกิจการเผชิญปัญหาการตัดสินใจในระยะยาว จะเห็นได้ว่ารายการต้นทุนบางรายการที่เป็นต้นทุนคงที่เคยเป็นต้นทุนที่ไม่เกี่ยวข้องกับการตัดสินใจเมื่อครั้งเป็นการตัดสินใจแก้ปัญหาระยะสั้นแต่ในขณะนี้รายการต้นทุนคงที่กลับเป็นข้อมูลที่มีความเกี่ยวข้องกับการตัดสินใจ เนื่องจากในระยะยาวนั้นเงื่อนไขที่ผูกพันเป็นพันธะสัญญาในลักษณะใด ๆ นั้นสามารถเปลี่ยนแปลงแก้ไขได้ง่ายขึ้นเมื่อระยะเวลานานออกไป โดยในที่นี้แรงงานทางตรงลดลงไปประมาณ 30% ตามระดับกิจกรรมการผลิตที่ปรับลดกำลังการผลิตลง

ค่าใช้จ่ายในการผลิตคงที่ประหยัดไปได้ 220,000 บาท ค่าใช้จ่ายในการขายและการตลาดลดลงไปประมาณ 30% ส่วนวัตถุดิบทางตรง ค่าใช้จ่ายผลิตผันแปร ต้นทุนในการทำตรายี่ห้อใหม่เหล่านี้ล้วนเป็นต้นทุนที่เปลี่ยนแปลงไปตามหน่วยผลิตที่เพิ่มขึ้นหรือลดลงด้วย ดังนั้นกลุ่มต้นทุนผันแปรในกรณีหลังนี้จึงเป็นต้นทุนที่เกี่ยวข้องกับการตัดสินใจทั้งในระยะสั้นและในระยะยาวอยู่แล้ว

สิ่งหนึ่งที่เพิ่มขึ้นมาในกรณีหลังซึ่งเป็นเรื่องของการตัดสินใจเกี่ยวกับคำสั่งซื้อพิเศษในระยาวตามประเด็นนี้คือ รายได้จากการมีพื้นที่ว่างให้เช่าจำนวน 50,000 บาท จำนวนเงินดังกล่าวนี้แสดงถึงต้นทุนเสียโอกาสที่จะเกิดขึ้นกับกิจการ ถ้าตัดสินใจยอมรับคำสั่งซื้อพิเศษ

เมื่อมีทางเลือกที่ต้องตัดสินใจให้ทำอย่างใดอย่างหนึ่งเท่านั้น และมีผลประโยชน์อย่างใดอย่างหนึ่งระหว่างทางเลือกที่มีอยู่นั้น การตัดสินใจเลือกเพียงหนึ่งทางเลือกทำให้ต้องปฏิเสธทางเลือกอื่น ๆ ที่มีอยู่ออกไป จะทำให้กิจการสูญเสียผลประโยชน์ที่พึงได้รับไปพร้อมกันด้วย ผลประโยชน์ที่สูญเสียนั้นเป็นที่รู้จักกันในชื่อว่า ต้นทุนเสียโอกาส (Opportunity Costs)

ดังนั้นการที่กิจการมีข้อจำกัดในการจัดสรรพื้นที่ในการดำเนินงานตามแบบดั้งเดิมจึงทำให้กิจการมีต้นทุนเสียโอกาสไปพร้อมกันด้วย ดังนั้นในการตัดสินใจอย่างใดอย่างหนึ่งเรื่องของเงื่อนไขเวลาเป็นอีกประเด็นหนึ่งที่ต้องระมัดระวัง ทั้งนี้เพื่อไม่ให้ทำการตัดสินใจผิดพลาดไป